必看科普报道:营改增政策,营改增后增值税税率表

老黎说税：2023年第66讲：说税收，谈风险，讲政策。近年来，增值税政策发生了一些事情变化，有些财务人员把握政策不够全面，造成很大的涉税风险。结合近年来下发的增值税文件，今天就说说“营改增”后增值税销售额的政策变化，如有遗漏或者其他情况，请在文后补充。

一、“营改增”后销项税额概述

销项税额，是指纳税人发生应税行为按照销售额和增值税税率计算并收取的增值额。销项税额是一般纳税人发生应税行为，从服务、无形资产或者不动产的购买方收取的。销项税额在抵扣当期进项税额之后，形成当期的增值税应纳税额。销项税额计算公式如下:

销项税额=销售额x税率

从以上公式可以看出，销售额的确定是计算增值税销项税额的关键。二、销售额的一般规定

1.销售额，是指纳税人发生应税行为取得的全部价款和价外费用，财政部和国家税务总局另有规定的除外。销售额是不含税销售额，即销售额不含增值税额本身。纳税人采用销售额和销项税额合并定价方法的，按照下列公式计算销售额:

销售额=含税销售额÷(1+税率或征收率)

价外费用，是指价外收取的各种性质的收费，但不包括以下项目:

（1）代为收取并同时满足以下条件的政府性基金或者行政事业性收费。

一是由国务院或者财政部批准设立的政府性基金，由国务院或者人民政府及其财政、价格主管部门批准设立的行政事业性收费。

二是收取时开具省级以上(含省级)财部门监(印)制的财政票据。

三是所收款项全额上缴财政。

(2）以委托方名义开具发票代委托方收取的款项。

2.销售额以人民币计算。纳税人按照人民币以外的货币结算销售额的，应当折合成人民币计算。纳税人可以选择销售额发生的当天或者当月1日的人民币汇率中间价作为折合率，但应当事先确定采用何种折合率，且确定后12个月内不得变更。

3.纳税人兼营销售货物、劳务、服务、无形资产或者不动产，适用不同税率或者 征收率的，应当分别核算适用不同税率或者征收率的销售额;没有分别核算的、从高适用税率。

4.一项销售行为如果既涉及服务又涉及货物，为混合销售。混合销售行为成立标准有两点:一是其销售行为必须是一项行为;二是该项行为必须同时涉及服务和货物。

从事货物的生产、批发或者零售的单位和个体工商户的混合销售行为，按照销售货物缴纳增值税:其他单位和个体工商户的混合销售行为，按照销售服务缴纳增值税。前述所称从事货物的生产、批发或者零售的单位和个体工商户，包括以从事货物的生产批发或者零售为主，并兼营销售服务的单位和个体工商户在内。

需要注意的是，纳税人销售活动板房、机器设备、钢结构件等自产货物的同时提供建筑、安装服务，不属于《试点实施办法》第四十条规定的混合销售，应分别核算货物和建筑服务的销售额，分别适用不同的税率或者征收率。(见《国家税务总局关于进一步明确营改增有关征管问题的公告》总局公告2017年第11号）。

5.纳税人发生应税行为，如果将价款和折扣额在同一张发票上分别注明的，可以按照价款减除折扣额后的金额作为销售额计算缴纳增值税;如果没有在同一张发票上分别注明的，不得减除折扣额，应按价款作为销售额计算缴纳增值税。“价款和折扣额在同一张发票上分别注明”是指价款和折扣额在同一张发票上的“金额”栏分别注明，而不是仅在发票的“备注”栏注明折扣额。

6.试点纳税人销售电信服务时，附带赠送用户识别卡、电信终端等货物或者电信服务的，应将其取得的全部价款和价外费用进行分别核算，按各自适用的税率计算缴纳增值税。

除上述电信行业外，对于其他纳税人销售服务赠送商品或者销售商品赠送服务的营销方式，本人认为，其商业实质属于折扣销售，不属于无偿赠送;在增值税处理上，不应视同销售，应将总的销售金额按各项商品、服务的公允价值的比例分摊确认销售额。

三、核定销售额

纳税人发生应税行为价格明显偏低或者偏高且不具有合理商业目的的，或者发生视同销售服务、无形资产或者不动产而无销售额的，主管税务机关有权按照下列顺序确定销售额。

1.按照纳税人最近时期销售同类服务、无形资产或者不动产的平均价格确定。

2.按照其他纳税人最近时期销售同类服务、无形资产或者不动产的平均价格确定。

3.按照组成计税价格确定。组成计税价格的公式为:

组成计税价格=成本x(1+成本利润率)

组价公式中的成本利润率由国家税务总局确定。目前属于其组价公式中的成本利润率为10%。但属于应从价定率征收消费税的货物，其组价公式中的成本利润率，为消费税中规定的成本利润率。(见(国家税务总局关于印发(增值税若干具体问题的规定)的通知》国税发(1993)154号)。

不具有合理商业目的，是指以谋取税收利益为主要目的，通过人为安排，减少、免除、推迟缴纳税款，或者增加退还税款。

四、差额确定销售额

目前虽然国民经济全部行业纳入了增值税征收范围，但是仍然无法通过抵扣机制完全避免重复征税的情况存在，因此引人了差额征税的办法，解决纳税人税收负担增加问题。属于差额确定销售额的项目如下:

1.金融商品转让，按照卖出价扣除买人价后的余额为销售额。

转让金融商品出现的正负差，按盈亏相抵后的余额为销售额。若相抵后出现负差，可结转下一纳税期与下期转让金融商品销售额相抵，但年末时仍出现负差的，不得转人下一个会计年度。

金融商品的买人价，可以选择按照加权平均法或者移动加权平均法进行核算，选择后36个月内不得变更。

2.经纪代理服务，以取得的全部价款和价外费用，扣除向委托方收取并代为支付的政府性基金或者行政事业性收费后的余额为销售额。

3.融资租赁和融资性售后回租业务。

(1)经人民银行、银监会或者商务部批准(包括备案)从事融资租赁业务的试点纳税人，提供融资租赁服务，以取得的全部价款和价外费用，扣除支付的借款利息(包括外汇借款和人民币借款利息)、发行债券利息和车辆购置税后的余额为销售额。

(2)经人民银行、银监会或者商务部批准(包括备案)从事融资租赁业务的试点纳税人，提供融资性售后回租服务，以取得的全部价款和价外费用(不含本金)、扣除对外支付的借款利息(包括外汇借款和人民币借款利息)、发行债券利息后的余额作为销售额。

(3)试点纳税人根据2016年4月30日前签订的有形动产融资性售后回租合同，在合同到期前提供的有形动产融资性售后回租服务，可继续按照有形动产融资租赁服务缴纳增值税。

继续按照有形动产融资租赁服务缴纳增值税的试点纳税人，经人民银行、银监会或者商务部批准(包括备案)从事融资租赁业务的，根据2016年4月30日前签订的有形动产融资性售后回租合同，在合同到期前提供的有形动产融资性售后回租服务，可以选择以下方法之一计算销售额:

一是以向承租方收取的全部价款和价外费用，扣除向承租方收取的价款本金，以及对外支付的借款利息(包据外汇借款和人民币借款利息)发行债券利息后的余额为销售额。二是以向承租方收取的全部价款和价外费用，扣除支付的借款利息（包括外汇借款和人民币清借款利息)、发行券利息后的余额为销售额。

（4）经商务部授权的省级商务主管部门和国家济技术开区批准的从事队融资业务的试点纳税人，2016年5月1日后实收资本达到1.7亿元的，从达到标准的当月起按照上述（1）（ 2）（3）项规定执行。

4.航空运售企业的销售额，不包括代收的机场建设费和代售其航空运输企业客票而代收转付的价款。

5.试点纳税人中的一般纳税人提供客运场站服务，以其取得的全部价款和价外费用，扣除支付给承运方运费后的余额为销售额。

6.试点纳税人提供旅游服务，可以选择以取得的全部价款和价外费用，扣除向旅游服务购买方收取并支付给其他单位或者个人的住宿费、餐饮费、交通费、签证费、门票费和支付给其他接团旅游企业的旅游费用后的余额为销售额。

纳税人提供旅游服务，将火车票、飞机票等交通费发票原件交付给旅游服务购买方而无法收回的，以交通费发票复印件作为差额扣除凭证。(见《国家税务总局关于在境外提供建筑服务等有关问题的公告》总局公告2016年第69号)。

7.试点纳税人提供建筑服务适用简易计税方法的，以取得的全部价款和价外费限扣除支付的分包款后的余额为销售额。按照规定允许扣除的分包款，是指支付给分包方的全部价款和价外费用。即其中既包括货物价款，也包括建筑服务价款。(见《国家税务总局关于国内旅客运输服务进项税抵扣等增值税征管问题的公告》总局公告2019年第31号)。

8.房地产开发企业中的一般纳税人销售其开发的房地产项目(选择简易计税方法的房地产老项目除外)，以取得的全部价款和价外费用，扣除受让土地时向政府部门支付的土地价款后的余额为销售额。

9.一般纳税人销售其2016年4月30日前取得(不含自建)的不动产，可以选择适用简易计税方法，以取得的全部价款和价外费用减去该项不动产购置原价或者取得不动产时的作价后的余额为销售额。

10.小规模纳税人销售其取得(不含自建)的不动产(不含个体工商户销售购买的住房和其他个人销售不动产)，应以取得的全部价款和价外费用减去该项不动产购置价或者取得不动产时的作价后的余额为销售额。

11.纳税人提供签证代理服务，以取得的全部价款和价外费用，扣除向服务接受收取并代为支付给外交部和外国驻华使(领)馆的签证费、认证费后的余额为销售额。(见《国家税务总局关于在境外提供建筑服务等有关问题的公告》总局公告2016年第69号)。

12.境外单位通过教育部考试中心及其直属单位在境内开展考试，教育部考试中及其直属单位应以取得的考试费收入扣除支付给境外单位考试费后的余额为销售额。按提供“教育辅助服务”缴纳增值税;就代为收取并支付给境外单位的考试费统一扣缴增值税。(见《国家税务总局关于在境外提供建筑服务等有关问题的公告》总局公告2016年第69号)。

13.提供物业管理服务的纳税人，向服务接受方收取的自来水水费，以扣除其对支付的自来水水费后的余额为销售额，按照简易计税方法依3%的征收率计算缴纳增值税。（见《国家税务总局关于物业管理服务中收取的自来水水费增值税问题的公告》总局公告2016年第54号)。

14.一般纳税人提供劳务派遣服务可以取得的全部价款和价外费用为销售额，按照一般计税方法计算缴纳增值税;也可以选择差额纳税，以取得的全部价款和价外费用，扣除代用工单位支付给劳务派遣员工的工资、福利和为其办理社会保险及住房公积金后的余额为销售额，按照简易计税方法依5%的征收率计算缴纳增值税。(见《财政部、国家税务总局关于进一步明确全面推开营改增试点有关劳务派遣服务、收费公路通行费抵扣等政策的通知》财税(2016）47号）。

15.小规模纳税人提供劳务派遣服务，可以取得的全部价款和价外费用为销售额，按照简易计税方法依3%的征收率计算缴纳增值税;也可以选择差额纳税，以取得的全部价款和价外费用，扣除代用工单位支付给劳务派遣员工的工资、福利和为其办理社会保险及住房公积金后的余额为销售额，按照简易计税方法依5%的征收率计算缴纳增值税。（见《财政部、国家税务总局关于进一步明确全面推开营改增试点有关劳务派遣服务、收费公路通行费抵扣等政策的通知》财税(2016）47号）。

16.纳税人提供人力资源外包服务，按照经纪代理服务缴纳增值税，其销售额不包括受客户单位委托代为向客户单位员工发放的工资和代理缴纳的社会保险、住房公积金。一般纳税人提供人力资源外包服务，可以选择适用简易计税方法，按照5%的征收率计算缴纳增值税。(见《财政部、国家税务总局关于进一步明确全面推开营改增试点有关劳务派遣服务、收费公路通行费抵扣等政策的通知》财税(2016）47号）。

17.纳税人转让2016年4月30日前取得的土地使用权，可以选择适用简易计税方法，以取得的全部价款和价外费用减去取得该土地使用权的原价后的余额为销售额，按顺5%的征收率计算缴纳增值税。(见《财政部、国家税务总局关于进一步明确全面推开营改增试点有关劳务派遣服务、收费公路通行费抵加等政策的通如》财税（2016）47号)。

18.自2018年1月1日起，航空运输销售代理企业提供境外航段机票代理服务，以取得的全部价款和价外费用，扣除向客户收取并支付给其他单位或者个人的境外航段机票结算款和相关费用后的余额为销售额。其中，支付给境内单位或者个人的款项，以发票或行程单为合法有效凭证;支付给境外单位或者个人的款项，以签收单据为合法有效凭证，税务机关对签收单据有疑义的，可以要求其提供境外公证机构的确认证明。(见《财政部、税务总局关于租入固定资产进项税额低扣等增值税政策的通加》财税(2017）90号)。

19.中国移动通信集团公司、中国联合网络通信集团有限公司、中国电信集团公司及其成员单位通过手机短信公益特服号为公益性机构接受捐款，以其取得的全部价款和价外费用，扣除支付给公益性机构捐款后的余额为销售额。其接受的捐款，不得开具增值税专用发票。(见《财政部、国家税务总局关于营业税改征增值税试点若干政策的通知》财税(2016）39号)。

20.中国证券登记结算公司的销售额，不包括以下资金项目:按规定提取的证券结算风险基金;代收代付的证券公司资金交收违约垫付资金利息;结算过程中代收代付的资金交收违约罚息。(见《财政部、国家税务总局关于营业税改征增值税试点若干政策的通如》财视(2016)39号)。

21.航空运输销售代理企业提供境内机票代理服务，以取得的全部价款和价外费用，扣除向客户收取并支付给航空运输企业或其他航空运输销售代理企业的境内机票净结算款和相关费用后的余额为销售额。其中，支付给航空运输企业的款项，以国际航空运输协会(IATA)开账与结算计划(BSP)对账单或航空运输企业的签收单据为合法有效凭证;支付给其他航空运输销售代理企业的款项，以代理企业间的签收单据为合法有效凭证。航空运输销售代理企业就取得的全部价款和价外费用，向购买方开具行程单，或开具增值税普通发票。（见《国家税务总局关于明确中外合作办学等若干增值税征管问题的公告》总局公告2018年第42号）。

需要注意的是，试点纳税人按照上述各项规定从全部价款和价外费用中扣除的价款，应当取得符合法律、行政法规和国家税务总局规定的有效凭证。否则，不得扣除。上述凭证是指:

1.支付给境内单位或者个人的款项，以发票为合法有效凭证。

2.支付给境外单位或者个人的款项，以该单位或者个人的签收单据为合法有效赁证，税务机关对签收单据有疑义的，可以要求其提供境外公证机构的确认证明。

3.缴纳的税款，以完税凭证为合法有效凭证。

4.扣除的政府性基金、行政事业性收费或者向政府支付的土地价款，以省级以上(含省级)财政部门监(印)制的财政票据为合法有效凭证。

5.国家税务总局规定的其他凭证。

纳税人取得的上述凭证属于增值税扣税凭证的，其进项税额不得从销项税额中抵扣。